房地產(chǎn)企業(yè)以房抵債，與正常房屋銷售一樣，涉及增值稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅。其區(qū)別在于：如果雙方簽署了債務(wù)重組協(xié)議或法院裁定，明確了債權(quán)人讓步金額的情況下，如何確認增值稅應稅收入、土地增值稅應稅收入和企業(yè)所得稅應稅收入？債權(quán)人受讓不動產(chǎn)如何確認契稅計稅依據(jù)？會計上應當如何處理？

一、增值稅

按照《增值稅暫行條例》及其實施細則規(guī)定，“視同銷售”中并沒有包括用貨物抵償債務(wù)的情形。對于增值稅的計稅依據(jù)應根據(jù)實際的交易價格確認，簽訂的以房抵債協(xié)議約定的交易價格如果合理，符合當期的市場交易價格，則應以以房抵債簽訂時約定的抵償價格作為增值稅的計稅依據(jù)，即房地產(chǎn)公司的增值稅計稅依據(jù)應為簽訂的以房抵債協(xié)議上約定的抵償價格。因此，用貨物抵償債務(wù)的話，如果雙方?jīng)]有簽署債務(wù)重組協(xié)議并明確債權(quán)人讓步金額，那么抵償債務(wù)的金額就是債務(wù)人銷售貨物的收入（低于市場價或公允價值的除外），應抵債金額計算增值稅；如果雙方簽署有債務(wù)重組協(xié)議，對抵債貨物按照市場價或公允價值計量，差額部分明確為債權(quán)人的讓步，則債務(wù)人應按照貨物的市場價或公允價值確認增值稅應稅收入，對債務(wù)重組收益不組成增值稅應稅收入。

二、土地增值稅

根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<土地增值稅清算管理規(guī)程>的通知》（國稅發(fā)[2009]91號）第十九條的規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于抵償債務(wù)，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時應視同銷售房地產(chǎn)，其收入按下列方法和順序確認：1、按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；2、由主管稅務(wù)機關(guān)參照當?shù)禺斈辍⑼惙康禺a(chǎn)的市場價格或評估價值確定。因此，如果雙方簽署有債務(wù)重組協(xié)議，對抵債貨物按照市場價或公允價值計量，差額部分明確為債權(quán)人的讓步，即債務(wù)重組收益則不確認土地增值稅收入。

三、企業(yè)所得稅

依照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2008]828號）規(guī)定，貨物用于抵債屬于“其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途”的情形，應視同銷售，按照貨物的公允價值確認視同銷售的應稅收入，同時以貨物賬面價值確認成本。抵債金額與公允價值之間的差額確認債務(wù)重組收益計入當期應納稅所得額。

四、會計處理

“以貨抵債”屬于債務(wù)重組行為。舊的債務(wù)重組準則規(guī)定，債務(wù)人確認兩項損益：分別是對所清償債務(wù)行為確認債務(wù)重組損益，以及對償債資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓確認資產(chǎn)處置損益，兩者都講究資產(chǎn)與負債的“公允價值”，與企業(yè)所得稅口徑是一致的?，F(xiàn)行《企業(yè)會計準則第12號——債務(wù)重組》作出了修訂，指出將這兩項損益分得那么細對報表使用者而言效益有限，新準則下“以貨抵債”需將所清償債務(wù)賬面價值與轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)賬面價值之間的差額，記入當期損益—“其他收益--債務(wù)重組收益”科目。注意，新準則講究的是“賬面價值”。即新會計準則會計上不確認收入，只需用貨物賬面價值加上增值稅之和，與負債賬面價值之差作損益確認。新準則下“以貨抵債”會計處理如下：

借：應付賬款

貸：開發(fā)產(chǎn)品

應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）

其他收益一債務(wù)重組收益（按差額確認，也可能在借方）

稅會差異：以貨抵債，新會計準則會計上不再以公允價值確認收入，但在企業(yè)所得稅上，仍然要以公允價值確認收入，同時以貨物賬面價值確認成本，即差額要調(diào)增應納稅所得額額；與此同時，以債務(wù)賬面價值與貨物公允價值差額確認債務(wù)重組損益，其結(jié)果是一樣的。

比如開發(fā)產(chǎn)品的賬面價值為1000萬，公允價值1500萬，債務(wù)賬面價值為1200萬。新會計準則直接按貨物賬面價值與債務(wù)賬面價值的差額確認其他收益200萬；而按原會計準則確認銷售貨物利潤500萬，同時確認資產(chǎn)重組損失300萬（1500—1200）。所以，這種稅會差異調(diào)不調(diào)整，最終結(jié)果是一樣。這也是新會計準則為什么不再區(qū)分處置資產(chǎn)收益和債務(wù)重組兩筆業(yè)務(wù)處理的原因所在。

五、契稅

作為債權(quán)人所抵償?shù)姆慨a(chǎn)，在契稅計稅依據(jù)上，是與增值稅計稅依據(jù)是一致的。但在會計處理上，作為債權(quán)人放棄債權(quán)換取資產(chǎn)，應當在在資產(chǎn)符合其定義和確認條件時予以確認。受讓開發(fā)產(chǎn)品以公允價值（不含稅）作為固定資產(chǎn)入賬基礎(chǔ)，包括使該資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前發(fā)生的，可直接歸屬于該資產(chǎn)的契稅、專業(yè)人員服務(wù)費、裝修費等。債權(quán)人讓步確認債務(wù)重組損失計入營業(yè)外支出（新會計準則計入“投資收益”）。

在債務(wù)重組損失的稅前扣除上，根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法的公告》(國家稅務(wù)總局公告〔2011〕25號)第四條規(guī)定企業(yè)實際資產(chǎn)損失，應當在其實際發(fā)生且會計上已作損失處理的年度申報扣除；第二十二條第六項規(guī)定，企業(yè)應收及預付款項壞賬損失應依據(jù)以下相關(guān)證據(jù)材料確認：（六）屬于債務(wù)重組的，應有債務(wù)重組協(xié)議及其債務(wù)人重組收益納稅情況說明。根據(jù)《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59號）第一條第二項規(guī)定，債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達成的書面協(xié)議或者法院裁定書，就其債務(wù)人的債務(wù)作出讓步的事項。第四條第二項第3目規(guī)定，（二）企業(yè)債務(wù)重組，相關(guān)交易應按以下規(guī)定處理：3.債務(wù)人應當按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計稅基礎(chǔ)的差額，確認債務(wù)重組所得；債權(quán)人應當按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計稅基礎(chǔ)的差額，確認債務(wù)重組損失。