政策性搬遷采用資產(chǎn)置換的，被拆遷的資產(chǎn)賬面價值低于換入的資產(chǎn)的公允價值，應(yīng)如何進(jìn)行財(cái)稅處理？

政策性搬遷采用資產(chǎn)置換，比如原商鋪賬面原值是1000萬元，已經(jīng)折舊500萬元，還剩凈值500萬元，但是評估價是2000萬元。政策性拆遷后，置換新的商鋪價值是2000萬元+搬遷損失100萬元。應(yīng)如何會計(jì)處理和企業(yè)所得稅處理？

解答：

1.政策性搬遷的會計(jì)處理

依據(jù)《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號的通知》（財(cái)會〔2009〕8號）規(guī)定，企業(yè)因城鎮(zhèn)整體規(guī)劃、庫區(qū)建設(shè)、棚戶區(qū)改造、沉陷區(qū)治理等公共利益進(jìn)行搬遷，收到政府從財(cái)政預(yù)算直接撥付的搬遷補(bǔ)償款，應(yīng)作為專項(xiàng)應(yīng)付款處理。

其中，屬于對企業(yè)在搬遷和重建過程中發(fā)生的固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)損失、有關(guān)費(fèi)用性支出、停工損失及搬遷后擬新建資產(chǎn)進(jìn)行補(bǔ)償?shù)模瑧?yīng)自專項(xiàng)應(yīng)付款轉(zhuǎn)入遞延收益，并按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第16號——政府補(bǔ)助》進(jìn)行會計(jì)處理。企業(yè)取得的搬遷補(bǔ)償款扣除轉(zhuǎn)入遞延收益的金額后如有結(jié)余的，應(yīng)當(dāng)作為資本公積處理（注：按照新政府補(bǔ)助準(zhǔn)則不再計(jì)入）。

2017版《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則——政府補(bǔ)助》（財(cái)會（2017）15號）規(guī)定，自2017年6月12日起，企業(yè)可以根據(jù)情況選擇適用總額法或凈額法對政府補(bǔ)助進(jìn)行會計(jì)處理。總額法是在確認(rèn)政府補(bǔ)助時，不沖減相關(guān)資產(chǎn)或成本、費(fèi)用、損失的賬面金額，而是全額確認(rèn)為收益；凈額法，則是與總額法相反，是全部用于沖減相關(guān)資產(chǎn)和成本、費(fèi)用、損失的賬面金額，而不是確認(rèn)為收益。

（1）收到搬遷補(bǔ)償款的會計(jì)處理

借：銀行存款 100.00萬元

貸：專項(xiàng)應(yīng)付款 100.00萬元

（2）政府收回舊商鋪，沖減固定資產(chǎn)賬面價值的會計(jì)處理：

借：固定資產(chǎn)清理 500.00萬元

累計(jì)折舊 500.00萬元

貸：固定資產(chǎn)——房屋建筑物（舊） 1000.00萬元

（3）收到新商鋪的會計(jì)處理：

借：固定資產(chǎn)——房屋建筑物（新） 2000.00萬元

貸：固定資產(chǎn)清理 500.00萬元

專項(xiàng)應(yīng)付款 1500.00萬元

（4）結(jié)轉(zhuǎn)政策性搬遷結(jié)余：

借：專項(xiàng)應(yīng)付款 1600.00萬元

貸：遞延收益 1600.00萬元

（5）按照新政府補(bǔ)助會計(jì)準(zhǔn)則第八條規(guī)定，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)沖減相關(guān)資產(chǎn)的賬面價值或確認(rèn)為遞延收益。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助確認(rèn)為遞延收益的，應(yīng)當(dāng)在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)按照合理、系統(tǒng)的方法分期計(jì)入損益。

因此，以后新商鋪折舊的同時，結(jié)轉(zhuǎn)“遞延收益”，假設(shè)按照20年折舊，則每年攤銷=1600/20=80萬元。

借：遞延收益 80.00萬元

貸：其他收益 80.00萬元

2.政策性搬遷（資產(chǎn)置換）的企業(yè)所得稅處理

依照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第11號）第二條規(guī)定：“企業(yè)政策性搬遷被征用的資產(chǎn)，采取資產(chǎn)置換的，其換入資產(chǎn)的計(jì)稅成本按被征用資產(chǎn)的凈值，加上換入資產(chǎn)所支付的稅費(fèi)(涉及補(bǔ)價，還應(yīng)加上補(bǔ)價款)計(jì)算確定。”并按照該公告第一條規(guī)定，各類資產(chǎn)，應(yīng)剔除該搬遷補(bǔ)償收入后，作為該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，并按規(guī)定計(jì)算折舊或費(fèi)用攤銷。同時整個公告中均沒有要求計(jì)算搬遷所得。

因此，換入的新商鋪的計(jì)稅基礎(chǔ)是400萬元（500萬元-100萬元），其可以稅前扣除的折舊只能是400萬元除以稅法最低來年限20年，稅前扣除折舊額=400萬元/20年=20萬元/年。

但是，會計(jì)核算假如也按照20年計(jì)提折舊，則會計(jì)折舊額=2000/20=100萬元；同時，會計(jì)核算確認(rèn)收益80.00萬元/年；因此，對于會計(jì)利潤影響額是-20萬元。由于這個-20萬元/年不得稅前扣除，應(yīng)做納稅調(diào)增。

企業(yè)如果對該項(xiàng)政策性搬遷選擇適用了《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第40號)的話，在搬遷完成后就意味著需要計(jì)算搬遷所得，并按規(guī)定繳納企業(yè)所得稅。

綜上所述，政策性搬遷（資產(chǎn)置換）的會計(jì)處理與稅務(wù)處理比較復(fù)雜，需要注意稅會差異以及納稅調(diào)整。