企業(yè)在銷售業(yè)務(wù)中，經(jīng)常聘請(qǐng)經(jīng)紀(jì)人、代理人等中間人為企業(yè)介紹生意而向中間人支付傭金。在現(xiàn)實(shí)生活中，企業(yè)支付中間人傭金計(jì)算方式多種多樣，有的采用比例傭金，即按照中間人達(dá)成銷售額按一定的比例計(jì)算傭金；有的采用按銷售數(shù)量計(jì)算定額傭金；有的采用固定傭金方式；還有采用固定傭金加上比例傭金的方式等等。如何確定傭金稅前扣除限額的基數(shù)？

案例

甲公司為房地產(chǎn)項(xiàng)目公司，在北京開(kāi)發(fā)某小區(qū)。該公司銷售商品房采用二種方式：一是公司銷售部人員自行銷售；二是委托某境內(nèi)房地產(chǎn)中介公司銷售，甲公司與客戶簽訂售房合同。甲公司與房地產(chǎn)中介公司簽訂服務(wù)協(xié)議，約定按中介公司介紹達(dá)成售房銷售額，按含稅銷售額5%比例向中介公司支付傭金。

2021年度，甲公司取得銷售收入5億元（含稅54500萬(wàn)元，稅率9%），其中自行銷售取得銷售收入3億元，房地產(chǎn)中介公司達(dá)成銷售取得銷售收入2億元。中介公司向大地公司開(kāi)具傭金發(fā)票1090萬(wàn)元（20000×1.09×5%），大地公司以轉(zhuǎn)賬方式支付。

甲公司可以扣除的傭金支出是多少？

分析

一、非保險(xiǎn)企業(yè)

（一）政策規(guī)定

《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2009〕29號(hào)）規(guī)定，非保險(xiǎn)企業(yè)發(fā)生與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)有關(guān)的手續(xù)費(fèi)及傭金支出，不超過(guò)以下規(guī)定計(jì)算限額以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，不得扣除。按與具有合法經(jīng)營(yíng)資格中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個(gè)人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額的5%計(jì)算限額。

因此，確定傭金稅前扣除限額的基數(shù)為與具有合法經(jīng)營(yíng)資格中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個(gè)人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額。

因此，上例甲公司2021年度可以稅前扣除的傭金支出為：

傭金支出限額：20000×5%=1000（萬(wàn)元）；

由于1090萬(wàn)元>1000萬(wàn)元

可以稅前扣除的傭金支出為：1000萬(wàn)元。

甲公司公司要做納稅調(diào)增90萬(wàn)元（1090-90）。

（二）特殊規(guī)定

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)）及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于電信企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第59號(hào)）規(guī)定，電信企業(yè)支付手續(xù)費(fèi)及傭金支出的稅前扣除限額基數(shù)為企業(yè)當(dāng)年收入總額，且其手續(xù)費(fèi)及傭金支出限于電信企業(yè)在發(fā)展客戶、拓展業(yè)務(wù)等過(guò)程中因委托銷售電話入網(wǎng)卡、電話充值卡所發(fā)生的手續(xù)費(fèi)及傭金支出。

二、保險(xiǎn)企業(yè)

（一）政策規(guī)定

《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于保險(xiǎn)企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2019年第72號(hào)）第一條規(guī)定，保險(xiǎn)企業(yè)發(fā)生與其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的手續(xù)費(fèi)及傭金支出，不超過(guò)當(dāng)年全部保費(fèi)收入扣除退保金等后余額的18%（含本數(shù)）的部分，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)準(zhǔn)予扣除；超過(guò)部分，允許結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除。

根據(jù)《保險(xiǎn)法》規(guī)定，保險(xiǎn)代理人包括保險(xiǎn)代理機(jī)構(gòu)、個(gè)人保險(xiǎn)代理人，保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)人為保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)機(jī)構(gòu)。保險(xiǎn)代理機(jī)構(gòu)應(yīng)取得保險(xiǎn)代理業(yè)務(wù)許可證，個(gè)人保險(xiǎn)代理人應(yīng)取得《保險(xiǎn)代理從業(yè)人員基本資格證書(shū)》，保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)取得保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)許可證。未取得相應(yīng)資格人員不能從事保險(xiǎn)代理和經(jīng)紀(jì)業(yè)務(wù)。

對(duì)于保險(xiǎn)公司而言，保險(xiǎn)公司應(yīng)和具有保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)代理相應(yīng)資格的保險(xiǎn)代理機(jī)構(gòu)、保險(xiǎn)經(jīng)紀(jì)機(jī)構(gòu)或具備保險(xiǎn)代理從業(yè)資格個(gè)人簽訂代辦協(xié)議。并且在實(shí)際操作中，保險(xiǎn)公司以非現(xiàn)金方式向代理人（經(jīng)紀(jì)人）支付傭金。所以保險(xiǎn)公司給代理人（經(jīng)紀(jì)人）的傭金支付符合財(cái)稅〔2009〕29號(hào)文第二條的規(guī)定。

因此，在確定保險(xiǎn)公司傭金支出稅前扣除限額基數(shù)時(shí)，直接按當(dāng)年全部保費(fèi)收入扣除退保金等后的余額進(jìn)行確定。

總結(jié)

非保險(xiǎn)企業(yè)在確定傭金稅前扣除限額基數(shù)時(shí)，要注意以下幾點(diǎn)：

1. 中間人應(yīng)為合法經(jīng)營(yíng)資格的中介服務(wù)企業(yè)或個(gè)人。如果沒(méi)有合法經(jīng)營(yíng)資格，支付該中間人的傭金支出不能稅前扣除，中間人為企業(yè)取得的收入也不能作為計(jì)算限額的基數(shù)。

2. 企業(yè)應(yīng)與中間人簽訂服務(wù)協(xié)議或合同，如果沒(méi)有簽訂服務(wù)協(xié)議或合同，支付給該中間人的傭金支出不能稅前扣除，中間人為企業(yè)取得的收入同樣不能作為計(jì)算限額的基數(shù)。

3. 企業(yè)不是按取得的全部營(yíng)業(yè)收入作為扣除限額的基數(shù)，而是按服務(wù)協(xié)議或合同確認(rèn)的收入金額作為扣除限額基數(shù)。

對(duì)于服務(wù)協(xié)議或合同中并無(wú)收入約定的，應(yīng)按合同或協(xié)議實(shí)際執(zhí)行中實(shí)現(xiàn)的收入確定計(jì)算限額的基數(shù)。

按照銷售數(shù)量支付定額傭金的，應(yīng)將銷售數(shù)量按銷售單價(jià)換算為實(shí)際銷售收入后，計(jì)算限額的基數(shù)。

4. 根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計(jì)算，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，不論款項(xiàng)是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用；不屬于當(dāng)期的收入和費(fèi)用，即使款項(xiàng)已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費(fèi)用。本條例和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

企業(yè)從中間人介紹客戶處取得的收入，應(yīng)符合企業(yè)所得稅法規(guī)定的收入確定條件，如果不符合收入確認(rèn)條件不能作為計(jì)算限額的基數(shù)。按照權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，企業(yè)收到客戶預(yù)存款項(xiàng)，凡不作為當(dāng)期收入的，在計(jì)算傭金扣除限額時(shí)，不作為計(jì)算基數(shù)，待收入實(shí)現(xiàn)時(shí)再計(jì)入計(jì)算基數(shù)。

案例：

乙公司為商貿(mào)企業(yè)，主要從事某產(chǎn)品批發(fā)、零售業(yè)務(wù)。為拓展銷售業(yè)務(wù)，乙公司與丙中介服務(wù)公司達(dá)成服務(wù)協(xié)議，丙公司為乙公司聯(lián)系各地客戶，乙公司根據(jù)B公司達(dá)成的產(chǎn)品銷售數(shù)量計(jì)算傭金，每公斤支付傭金6元（不含稅），年末向丙公司支付傭金。

2021年度，乙公司銷售該產(chǎn)品20000噸，每公斤不含稅單價(jià)為50元（含稅56.5元），單位取得不含稅銷售收入10億元，其中，丙公司達(dá)成的產(chǎn)品銷售數(shù)量為11000噸。丙公司2021年度取得傭金收入（不含稅）6600萬(wàn)元，并向乙公司開(kāi)具增值稅專用發(fā)票，A公司向丙公司以銀行轉(zhuǎn)賬支付傭金。

乙公司準(zhǔn)予稅前扣除傭金支出：

1.丙公司達(dá)成的銷售收入：

11000×50×1000=55000（萬(wàn)元）；

2.傭金扣除限額：

55000×5%=2750（萬(wàn)元）；

3.支付丙公司傭金支出6600萬(wàn)元>2750萬(wàn)元；

4.準(zhǔn)予稅前扣除傭金支出2750萬(wàn)元。

乙公司需做納稅調(diào)增：

6600-2750=3850（萬(wàn)元）。