21世紀(jì)以來，數(shù)字經(jīng)濟在互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的進步中應(yīng)運而生并蓬勃發(fā)展，并且深刻地改變了社會形態(tài)和經(jīng)濟運行的方式。數(shù)字經(jīng)濟促進了互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)與傳統(tǒng)實體經(jīng)濟相結(jié)合，人工智能、個性化定制等“互聯(lián)網(wǎng)+”的新模式極大提高了傳統(tǒng)經(jīng)濟的生產(chǎn)力。但與此同時，數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展也對傳統(tǒng)經(jīng)濟模式下的國際稅收管轄權(quán)劃分體系造成了巨大影響。我國正在積極推進與東盟國家共建中國東盟數(shù)字絲綢之路，深化中國與東盟間的稅收協(xié)作，維護雙方在數(shù)字經(jīng)濟中的合理稅收權(quán)益，才能更好促進雙邊經(jīng)貿(mào)合作和發(fā)展，使各國共享數(shù)字經(jīng)濟帶來的發(fā)展成果。

一、中國與東盟數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀

（一）中國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀

數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展歸功于信息通信技術(shù)的不斷進步。近年來，中國持續(xù)加大信息基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)和信息技術(shù)創(chuàng)新力度，推進數(shù)字中國建設(shè)，使數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展不斷邁上新臺階。2019年我國數(shù)字經(jīng)濟增加值規(guī)模達到35.8萬億元，占國內(nèi)生產(chǎn)總值的比重達到了36.2%，對GDP增長的貢獻率為67.7%。

圖1 中國數(shù)字經(jīng)濟增加值規(guī)模及GDP占比

我國已經(jīng)連續(xù)7年保持了全世界最大數(shù)字消費市場的地位。我國發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟的一大優(yōu)勢是在不斷發(fā)展中形成了一批具有全球影響力的數(shù)字企業(yè)。自2008年至2019年，在全球公司市值排名前十的企業(yè)中，數(shù)字平臺企業(yè)已經(jīng)由一家增加到了八家，且市值占比更是由8.2%增長到88.4%。而根據(jù)聯(lián)合國發(fā)布的《2019年數(shù)字經(jīng)濟報告》，美國和中國的數(shù)字平臺企業(yè)實力顯著超過了全球其他地區(qū)，包括阿里巴巴和騰訊在內(nèi)的中美七個大型數(shù)字平臺企業(yè)的市值已占據(jù)了全球數(shù)字經(jīng)濟企業(yè)總市值的2/3。

圖2 全球市值前十企業(yè)中數(shù)字平臺企業(yè)數(shù)量及其市值占比

（二）東盟數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展現(xiàn)狀

東盟國家眾多，但與中國相比，數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展仍處于起步階段，且成員國內(nèi)部也存在著數(shù)字鴻溝和經(jīng)濟發(fā)展差距。總體上看，東盟人口眾多，也意味著存在著巨大的發(fā)展空間。根據(jù)Facebook和貝恩咨詢公司聯(lián)合發(fā)布的《東南亞數(shù)字消費者報告》，東南亞數(shù)字消費者人數(shù)預(yù)計將于2020年底達到3億，2025年預(yù)計將達到3.4億。預(yù)計到2025年時，東南亞地區(qū)的數(shù)字消費支出將達到1470億美元，是2020年520億美元的近3倍。東盟的電商經(jīng)濟總體仍處于起步階段，其頭部企業(yè)市占率偏低。美國最大的電商平臺市占率是第二名的6.6倍，中國為3.3倍，而東盟地區(qū)僅為1.7倍，這意味著東盟地區(qū)電商市場仍較為分散且尚未飽和，平臺發(fā)展空間較大。

東盟國家政府也在積極推動本國數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展，并促進地區(qū)跨境電子商務(wù)發(fā)展。2018年，東盟批準(zhǔn)了《東盟數(shù)字一體化框架》，該文件旨在促進東盟的數(shù)字互聯(lián)互通，是指導(dǎo)地區(qū)數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展的綜合性文件。2019年1月，東盟十國簽署了《東盟電子商務(wù)協(xié)定》，協(xié)定預(yù)期于2020年底完成程序并生效。此外在2019年，東盟又制定了《<東盟數(shù)字一體化框架>行動計劃2019-2025》，確定了推動?xùn)|盟地區(qū)數(shù)字互聯(lián)互通的六個中期優(yōu)先領(lǐng)域。

二、數(shù)字經(jīng)濟給中國與東盟經(jīng)貿(mào)合作帶來的挑戰(zhàn)

（一）中國與東盟以及東盟內(nèi)部存在數(shù)字鴻溝

中國與東盟之間，乃至東盟國家之間數(shù)字經(jīng)濟的發(fā)展都極不平衡，存在著巨大的數(shù)字鴻溝。在2018年9月由阿里研究院和KPMG合作發(fā)布了《2018年全球數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展指數(shù)報告》中，美國和中國名列全球數(shù)字經(jīng)濟綜合實力前兩位，東盟國家整體差距較大?？傮w來看，各國的數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展水平與該國的GDP總值及人均GDP水平有較大關(guān)系，GDP和人均GDP水平較高的國家，其數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展水平也較好。

表1 中國與東盟各國GDP、人均GDP及數(shù)字經(jīng)濟綜合發(fā)展指數(shù)排名

（二）中國與東盟現(xiàn)有稅收協(xié)調(diào)機制無法適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟時代

中國與東盟各國都已簽訂了雙邊稅收協(xié)定，但由于大多數(shù)的稅收協(xié)定簽訂時間已較為久遠，而目前各國的稅制以及社會環(huán)境都有了較大變化，一些雙邊稅收協(xié)定已經(jīng)很難適應(yīng)數(shù)字經(jīng)濟時代下的中國與東盟經(jīng)貿(mào)合作形勢。

中國與東盟各國簽訂的雙邊稅收協(xié)定，都對“常設(shè)機構(gòu)”的三個方面的判斷確定了規(guī)則 。其中對于常設(shè)機構(gòu)的總括性定義，在所有與東盟國家簽訂的協(xié)議中都相同。而對于常設(shè)機構(gòu)的具體列舉規(guī)則、準(zhǔn)備性和輔助性活動的排除豁免規(guī)則，與《中新協(xié)定》條款完全一致的有與菲律賓及越南簽訂的雙邊稅收協(xié)定。雖然我國與印度尼西亞、馬來西亞、泰國、文萊、老撾、柬埔寨簽訂的稅收協(xié)定則與《中新協(xié)定》的條款存在一些差異和特別界定。但總體來看，中國與東盟國家簽訂的雙邊稅收協(xié)定中對常設(shè)機構(gòu)的判定都至少要求必須滿足“物理存在”這一條件，也就是說當(dāng)一方的企業(yè)在另一方只要沒有任何“物理存在”，另一方就無權(quán)對跨境數(shù)字經(jīng)濟活動的收益進行征稅。

（三）國際社會應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟的稅收方案

2015年OECD發(fā)布了《稅基侵蝕與利潤轉(zhuǎn)移行動計劃》（BEPS行動計劃）的全部15項成果。BEPS行動計劃修訂了有關(guān)常設(shè)機構(gòu)的豁免條款，即當(dāng)某些準(zhǔn)備活動和輔助性活動構(gòu)成核心業(yè)務(wù)時，可以將其視為常設(shè)機構(gòu)范圍，但這一變化仍未使對常設(shè)機構(gòu)的認(rèn)定脫離物理存在的要求。

2019年5月，OECD又發(fā)布了《工作計劃——應(yīng)對經(jīng)濟數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)的共識方案》，該方案提出了兩大支柱。支柱一是新的聯(lián)結(jié)度規(guī)則和新的利潤歸屬方法，以確定跨國數(shù)字經(jīng)濟活動中的各國如何劃分稅收征管權(quán)益，以及哪些國家按什么比例分享權(quán)益。支柱二是設(shè)立最低稅率底線，當(dāng)跨國企業(yè)適用稅率低于“全球性最低稅率”時，其注冊國的稅務(wù)機關(guān)可以征收差額稅金，以避免國際間惡性競爭導(dǎo)致的低稅率使得跨國企業(yè)向低稅率國家轉(zhuǎn)移利潤，保護居民國的稅收權(quán)益。然而由于各國在數(shù)字經(jīng)濟中的獲益不同，其對數(shù)字經(jīng)濟的征稅問題必然存在不同的考量，要想達成國際間的廣泛共識，仍需一定時日并存在許多不確定因素。

（四）東盟國家積極推進征收數(shù)字稅

隨著歐洲多國開征數(shù)字稅，越來越多的東盟國家也開始采取單邊行動維護數(shù)字經(jīng)濟征稅權(quán)。印度尼西亞開始將在該國積極進行電子商品和服務(wù)貿(mào)易的外國公司認(rèn)定為“顯著存在”。并從2020年7月1日起，將對在該國市場占有重要地位的非居民互聯(lián)網(wǎng)公司銷售諸如流媒體服務(wù)、應(yīng)用程序和數(shù)字游戲等數(shù)字產(chǎn)品征收10%的增值稅。新加坡則在2020年1月起，對全球年營業(yè)額超過100萬新幣或在12個月內(nèi)在新加坡超營業(yè)額過10萬新幣的境外數(shù)字服務(wù)供應(yīng)商征收消費稅。馬來西亞為應(yīng)對稅收減少和實體經(jīng)濟被電商沖擊的壓力，也宣布從2020年1月開始對境外數(shù)字服務(wù)提供商的軟件、音樂、視頻和廣告等在線服務(wù)征收6%稅率的數(shù)字稅。此外，泰國內(nèi)閣于2020年6月批準(zhǔn)了《境外數(shù)字平臺增值稅法案草案》，年營收額超過180萬泰銖的境外數(shù)字平臺企業(yè)必須在該國登記，其提供的服務(wù)項目都將被征收7%稅率的增值稅。2020年7月，菲律賓眾議院批準(zhǔn)了《數(shù)字經(jīng)濟稅收法案》，計劃對數(shù)字服務(wù)征收12%稅率的增值稅。

（五）中國征收數(shù)字稅的可能性

從東盟中開始征收數(shù)字稅國家的實踐來看，數(shù)字稅主要是為了應(yīng)對在現(xiàn)行國際稅收規(guī)則框架下數(shù)字經(jīng)濟收益來源國無法對非居民國的數(shù)字服務(wù)提供商有效課稅的問題，因此征稅對象也主要為境外的數(shù)字服務(wù)平臺企業(yè)。數(shù)字稅是以納稅人涉及數(shù)字服務(wù)的收入額而非其凈所得進行課稅，其形式上應(yīng)屬于間接稅。但目前各國對數(shù)字稅的征收實踐仍比較混亂，學(xué)界對數(shù)字稅是一個新的稅種還是一種稅收措施仍存在異議，且對于數(shù)字稅究竟是屬于直接稅或間接稅也存在不同意見。各國對數(shù)字稅的不同實踐也造成了數(shù)字稅的定性較為混亂，也增加了國際稅收協(xié)調(diào)的難度。

在全球多國都開始征收數(shù)字稅的背景下，國內(nèi)也逐步開始出現(xiàn)向數(shù)字平臺企業(yè)征收數(shù)字稅的討論。我國的數(shù)字經(jīng)濟市場主要被本國數(shù)字平臺企業(yè)占據(jù)，國際巨頭如亞馬遜、谷歌和Facebook等公司在我國市場占比并不大，因此我國現(xiàn)階段如果推行數(shù)字稅，對外可能征收到的稅收并不大，但一旦開征，則有可能造成貿(mào)易保護主義抬頭的國際輿論，并且也不利于維護現(xiàn)有的以O(shè)ECD等國際組織為主導(dǎo)的多邊稅收協(xié)調(diào)機制。而如果對本國數(shù)字平臺企業(yè)征收數(shù)字稅，一方面不符合我國現(xiàn)階段“減稅降費”的宏觀政策，一方面以現(xiàn)階段數(shù)字稅的實踐來看，數(shù)字稅可能會成為一種間接稅，并最終將稅收負(fù)擔(dān)轉(zhuǎn)嫁給消費者，最終沖擊國內(nèi)的數(shù)字經(jīng)濟行業(yè)，不符合我國積極發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟的戰(zhàn)略。

三、深化中國與東盟經(jīng)貿(mào)合作的稅收對策研究

（一）加強稅收協(xié)定協(xié)調(diào)，共享數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展收益

從總體來看，中國仍對東盟地區(qū)具有顯著的數(shù)字經(jīng)濟發(fā)展優(yōu)勢。而且我國在境外數(shù)字服務(wù)平臺本地化經(jīng)營的規(guī)定要求較高，也使得本國數(shù)字經(jīng)濟平臺企業(yè)發(fā)展較好，因此面臨的稅基侵蝕和稅收管轄權(quán)的問題也較少。數(shù)字稅作為一些國家單邊應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟的稅收策略，非但不能更好地應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟模式下的各國經(jīng)貿(mào)合作，也成為了一種可能導(dǎo)致貿(mào)易保護主義的措施。為了應(yīng)對數(shù)字經(jīng)濟對原有的國家間稅收利益分配格局的破壞，中國和東盟雙方需要秉承“一帶一路”建設(shè)的“共商、共建、共享”原則，協(xié)商修訂新的有關(guān)“常設(shè)機構(gòu)”認(rèn)定條款的稅收協(xié)議。例如引入“虛擬常設(shè)機構(gòu)”的概念，不要求在來源國必須有“物理存在”，而是把握存在“實質(zhì)性經(jīng)濟聯(lián)系”的這一精神實質(zhì)，以此更好的維護數(shù)字經(jīng)濟形勢下公平合理的國際稅收利益分配格局。

（二）加強稅收政策溝通，避免各國單邊行動

當(dāng)前國際經(jīng)濟形勢仍不樂觀，各國的貿(mào)易戰(zhàn)越演越烈，許多國家都開始針對跨國數(shù)字經(jīng)濟平臺征收類似數(shù)字稅的稅收。與歐洲和美國之間的數(shù)字稅糾紛類似，從各國征收數(shù)字稅的情況來看，本國數(shù)字經(jīng)濟不發(fā)達或缺少本國數(shù)字平臺巨頭的國家更傾向于征收數(shù)字稅，這也解釋了東盟國家紛紛開始或計劃征收數(shù)字稅的動因。東盟各國征收數(shù)字稅的動力之一也是為了擴大財政收入，避免數(shù)字經(jīng)濟時代下的稅基侵蝕和征管權(quán)缺失。隨著中國數(shù)字經(jīng)濟企業(yè)越來越多的走出去，在東盟國家從事數(shù)字經(jīng)濟活動，中國和東盟國家有關(guān)數(shù)字經(jīng)濟的稅收爭端也將不可避免的增加。為了面對這種狀況，中國作為擁有較多國際數(shù)字經(jīng)濟平臺企業(yè)的數(shù)字經(jīng)濟大國，更應(yīng)該加強與東盟國家在涉及數(shù)字經(jīng)濟稅收政策的溝通，預(yù)判各國的單邊行為，以更好地維護我國“走出去”數(shù)字經(jīng)濟企業(yè)利益和合理的國際稅收規(guī)則。

（三）利用數(shù)字信息技術(shù)，加強稅收征管互助

數(shù)字經(jīng)濟背后依賴的各種數(shù)據(jù)信息具有很強的無形化、可流動和易于復(fù)制的特性，這表現(xiàn)為交易雙方身份虛擬化，交易信息也數(shù)字化。特別是跨境數(shù)字交易，一國的稅務(wù)機關(guān)更加難以掌握相關(guān)涉稅信息，企業(yè)利用各國稅法和監(jiān)管漏洞的可能性更大，更需要各國稅務(wù)機關(guān)和其他監(jiān)管機構(gòu)加大稅收征管合作力度。建議我國加強與東盟各國稅務(wù)等有關(guān)部門的稅收征管互助，特別是利用區(qū)塊鏈等新的數(shù)字信息技術(shù)進行監(jiān)管。區(qū)塊鏈技術(shù)作為一種新涌現(xiàn)的技術(shù)，具有去中心化和不可篡改的優(yōu)勢，各國稅務(wù)機關(guān)可以利用區(qū)塊鏈技術(shù)構(gòu)建稅務(wù)管控系統(tǒng)，提高有效識別納稅人的各項交易信息和資金往來信息的能力，降低跨國企業(yè)通過關(guān)聯(lián)交易、轉(zhuǎn)讓定價等手段進行稅基侵蝕和轉(zhuǎn)移利潤的可能性。